تحلیل انحراف هزینه آزمایشگاه؛ افزایش هزینه از قیمت است یا مصرف؟
در بودجه انعطاف‌پذیر آزمایشگاه بیمارستان؛ افزایش هزینه همیشه به معنی عملکرد نامطلوب نیست دیدیم آزمایشگاه برای انجام ۵٬۰۰۰ آزمایش CBC باید طبق بودجه انعطاف‌پذیر ۳٬۱۹۵٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال هزینه می‌کرد، اما هزینه واقعی ۳٬۲۵۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال بود. بنابراین ۳٬۲۵۰٬۰۰۰٬۰۰۰ منهای ۳٬۱۹۵٬۰۰۰٬۰۰۰ یعنی ۵۵٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال انحراف نامساعد داریم.
اما صرف دانستن این عدد برای مدیریت هزینه کافی نیست. سؤال اصلی این است: این ۵۵ میلیون ریال چرا ایجاد شده است؟ برای پاسخ، باید از جمع کل هزینه پایین‌تر برویم و اقلام اصلی را بررسی کنیم.
انحراف مواد: قیمت یا مصرف؟
فرض کنیم بررسی گزارش مواد مصرفی آزمایشگاه نشان می‌دهد بخش مهمی از اختلاف مربوط به یکی از معرف‌های مورد استفاده در انجام CBC است. برای ساده شدن مثال، فرض کنیم استاندارد مصرف این معرف برای هر CBC ده میلی‌لیتر تعیین شده است. بنابراین برای انجام ۵٬۰۰۰ CBC مصرف استاندارد برابر است با ۵٬۰۰۰ × ۱۰ یعنی ۵۰٬۰۰۰ میلی‌لیتر، یعنی ۵۰ لیتر.
قیمت استاندارد هر لیتر معرف نیز ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال است. بنابراین هزینه استاندارد این معرف برای حجم واقعی فعالیت برابر است با ۵۰ × ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰ یعنی ۱٬۱۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال.
توجه کنید این ۱٬۱۰۰ میلیون ریال هزینه استاندارد همین یک معرف است، نه کل مواد مصرفی آزمایشگاه. بر اساس نرخ مواد هر آزمایش که در بهای تمام‌شده آزمایش CBC چگونه محاسبه می‌شود؟ محاسبه شد، کل مواد مستقیم در سطح ۵٬۰۰۰ آزمایش ۱٬۳۷۵٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال است؛ یعنی این معرف حدود هشتاد درصد مواد مصرفی را تشکیل می‌دهد و به همین دلیل برای تحلیل انتخاب شده است.
اما اطلاعات واقعی انبار و آزمایشگاه نشان می‌دهد مصرف واقعی ۵۲ لیتر و قیمت واقعی هر لیتر ۲۲٬۵۰۰٬۰۰۰ ریال بوده است. پس هزینه واقعی معرف برابر است با ۵۲ × ۲۲٬۵۰۰٬۰۰۰ یعنی ۱٬۱۷۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال. بنابراین در نگاه اول ۱٬۱۷۰٬۰۰۰٬۰۰۰ منهای ۱٬۱۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ یعنی ۷۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال هزینه مواد بیشتر از استاندارد بوده است.
اما این ۷۰ میلیون ریال هنوز اطلاعات کافی به مدیر نمی‌دهد، چون دو اتفاق ممکن است افتاده باشد: اول اینکه بیمارستان معرف را گران‌تر از قیمت استاندارد تهیه کرده باشد؛ دوم اینکه آزمایشگاه برای انجام ۵٬۰۰۰ CBC بیشتر از مقدار استاندارد معرف مصرف کرده باشد. بنابراین اختلاف را به دو بخش تقسیم می‌کنیم.
انحراف قیمت مواد برابر است با تفاوت قیمت واقعی و استاندارد، ضرب در مقدار واقعی مصرف. در مثال ما (۲۲٬۵۰۰٬۰۰۰ منهای ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰) ضرب در ۵۲، یعنی ۵۰۰٬۰۰۰ × ۵۲ که برابر ۲۶٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد است. یعنی بخشی از افزایش هزینه به این دلیل ایجاد شده که قیمت واقعی خرید هر لیتر معرف ۵۰۰ هزار ریال بیشتر از قیمت استاندارد بوده است.
انحراف مصرف یا کارایی مواد برابر است با تفاوت مقدار واقعی مصرف و مقدار استاندارد مجاز برای حجم واقعی، ضرب در قیمت استاندارد. برای حجم واقعی ۵٬۰۰۰ CBC باید ۵۰ لیتر معرف مصرف می‌شد، اما مصرف واقعی ۵۲ لیتر بوده است. پس (۵۲ منهای ۵۰) ضرب در ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰ برابر ۴۴٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد است.
| نوع انحراف | مبلغ |
|---|---|
| انحراف قیمت | ۲۶٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد |
| انحراف مصرف | ۴۴٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد |
| جمع انحراف مواد | ۷۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد |
همان اختلافی که ابتدا بین هزینه واقعی و استاندارد مواد داشتیم. اما حالا اطلاعات مدیریتی بسیار بیشتری داریم. دیگر فقط نمی‌گوییم «هزینه مواد آزمایشگاه ۷۰ میلیون ریال بیشتر شده است»، بلکه می‌گوییم از ۷۰ میلیون ریال افزایش هزینه، ۲۶ میلیون ریال مربوط به افزایش قیمت خرید و ۴۴ میلیون ریال مربوط به مصرف بیشتر از استاندارد بوده است.
این تفکیک دقیقاً بر همان منطق تحلیل انحراف استوار است که انحراف قیمت را از تفاوت قیمت واقعی و استاندارد، و انحراف کارایی را از تفاوت مقدار واقعی مصرف و مقدار مورد انتظار برای حجم واقعی فعالیت جدا می‌کند.
حالا اهمیت مدیریتی این محاسبه مشخص می‌شود. برای ۲۶ میلیون ریال انحراف قیمت باید موضوعاتی مانند قیمت خرید، قرارداد تأمین، تغییر قیمت فروشنده یا شرایط خرید بررسی شود. اما برای ۴۴ میلیون ریال انحراف مصرف باید داخل فرایند آزمایشگاه را بررسی کنیم. مثلاً:
- آیا تعدادی از آزمایش‌ها تکرار شده‌اند؟
- آیا بخشی از معرف به دلیل خطای کاربری هدر رفته است؟
- آیا دستگاه مصرف بیشتری از میزان پیش‌بینی‌شده داشته است؟
- آیا کنترل‌های کیفی یا تکرار کنترل‌ها باعث افزایش مصرف شده‌اند؟
- آیا مقدار استاندارد تعیین‌شده از ابتدا واقع‌بینانه نبوده است؟
بنابراین علت و مسئول رسیدگی به دو انحراف لزوماً یکی نیست. تفکیک انحراف قیمت از انحراف کارایی از نظر مدیریتی اهمیت دارد، چون اقدام اصلاحی موردنیاز برای افزایش قیمت با اقدام اصلاحی موردنیاز برای مصرف بیش از استاندارد متفاوت است.
همین منطق برای نیروی انسانی
فرض کنید استاندارد نیروی انسانی برای انجام فعالیت‌های مرتبط با CBC شش دقیقه برای هر CBC باشد. برای ۵٬۰۰۰ CBC یعنی ۵٬۰۰۰ × ۶ دقیقه که برابر ۳۰٬۰۰۰ دقیقه است، یعنی ۵۰۰ ساعت کار استاندارد. فرض کنیم هزینه استاندارد هر ساعت نیروی انسانی مرتبط ۲٬۲۰۰٬۰۰۰ ریال باشد. پس هزینه استاندارد نیروی انسانی برای حجم واقعی فعالیت برابر است با ۵۰۰ × ۲٬۲۰۰٬۰۰۰ یعنی ۱٬۱۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال.
اما در پایان ماه مشخص می‌شود کارکنان برای این فعالیت در مجموع ۵۱۰ ساعت صرف کرده‌اند و متوسط هزینه واقعی هر ساعت ۲٬۲۳۰٬۰۰۰ ریال بوده است. بنابراین هزینه واقعی برابر است با ۵۱۰ × ۲٬۲۳۰٬۰۰۰ یعنی ۱٬۱۳۷٬۳۰۰٬۰۰۰ ریال. پس اختلاف کل هزینه نیروی انسانی ۳۷٬۳۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد است. اما باز هم این عدد را به دو قسمت تقسیم می‌کنیم.
انحراف نرخ نیروی انسانی برابر است با تفاوت نرخ واقعی و استاندارد ضرب در ساعات واقعی: (۲٬۲۳۰٬۰۰۰ منهای ۲٬۲۰۰٬۰۰۰) ضرب در ۵۱۰ که برابر ۱۵٬۳۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد است. انحراف کارایی نیروی انسانی برابر است با تفاوت ساعات واقعی و ساعات استاندارد مجاز ضرب در نرخ استاندارد: (۵۱۰ منهای ۵۰۰) ضرب در ۲٬۲۰۰٬۰۰۰ که برابر ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد است.
| نوع انحراف نیروی انسانی | مبلغ |
|---|---|
| انحراف نرخ | ۱۵٬۳۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد |
| انحراف کارایی | ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد |
| جمع | ۳۷٬۳۰۰٬۰۰۰ ریال نامساعد |
و دوباره کنترل می‌کنیم: ۱۵٬۳۰۰٬۰۰۰ به‌علاوه ۲۲٬۰۰۰٬۰۰۰ برابر ۳۷٬۳۰۰٬۰۰۰ ریال است. این همان اختلاف بین هزینه واقعی و استاندارد نیروی انسانی است.
همه مطالب این سری
این مطلب بخشی از یک سری آموزشی درباره بهای تمام‌شده و تحلیل هزینه در بیمارستان است. ترتیب مطالب به این شکل است:
- محاسبه بهای تمام‌شده خدمات آزمایشگاه بیمارستان با یک مثال کامل
- بهای تمام‌شده آزمایش CBC چگونه محاسبه می‌شود؟ مثال عددی از صفر تا صد
- چرا با کاهش تعداد آزمایش‌ها بهای تمام‌شده هر آزمایش افزایش می‌یابد؟
- بودجه انعطاف‌پذیر آزمایشگاه بیمارستان؛ افزایش هزینه همیشه به معنی عملکرد نامطلوب نیست
- تحلیل انحراف هزینه آزمایشگاه؛ افزایش هزینه از قیمت است یا مصرف؟ (همین مطلب)
- محاسبه بهای تمام‌شده خدمات رادیولوژی؛ چرا تقسیم کل هزینه بر تعداد بیماران اشتباه است؟
- بهای تمام‌شده یک عمل جراحی چگونه محاسبه می‌شود؟ نقش زمان اتاق عمل در هزینه‌یابی
- بهای تمام‌شده هر روز بستری چگونه محاسبه می‌شود؟ چرا روز-بیمار به‌تنهایی کافی نیست؟
- بهای تمام‌شده هر مراجعه به اورژانس؛ چرا تقسیم کل هزینه بر تعداد بیماران کافی نیست؟
- چرا هزینه داروی بیماران افزایش پیدا کرده است؟ تفکیک اثر قیمت از مقدار مصرف
- چرا هزینه رختشویخانه بیمارستان افزایش یافته؟ تحلیل قیمت، بهره‌وری، حجم و شدت خدمت
- هزینه نظافت بیمارستان را چگونه بین بخش‌ها تسهیم کنیم؟ متراژ یا ساعت خدمت؟
- بهای تمام‌شده هر وعده غذای بیمار چگونه محاسبه می‌شود؟
- هزینه حقوق آزمایشگاه بیشتر شده؛ واقعاً نیروی انسانی بیشتری مصرف شده یا فقط نرخ هزینه بالا رفته؟
- هزینه بخش بستری بیشتر از انتظار شده؛ مشکل از قیمت است، مصرف منابع یا تعداد روز-بیمار؟
- وقتی واحدهای پشتیبانی بیمارستان به هم خدمت می‌دهند، بهای تمام‌شده چگونه محاسبه می‌شود؟
چطور این اعداد با انحراف کل جمع می‌شوند
اینجا ممکن است سؤالی پیش بیاید. انحراف معرف ۷۰ میلیون ریال و انحراف نیروی انسانی ۳۷٫۳ میلیون ریال نامساعد بود؛ روی هم ۱۰۷٫۳ میلیون ریال. اما انحراف کل آزمایشگاه ۵۵ میلیون ریال بود. چطور جمع دو جزء از کل بیشتر است؟
پاسخ این است که این دو قلم تمام هزینه آزمایشگاه نیستند. سایر اقلام در همان دوره روی هم مساعد بوده‌اند و بخشی از این دو انحراف نامساعد را جبران کرده‌اند:
| جزء | انحراف |
|---|---|
| معرف مورد بررسی | ۷۰٬۰۰۰٬۰۰۰ نامساعد |
| نیروی انسانی | ۳۷٬۳۰۰٬۰۰۰ نامساعد |
| سایر اقلام روی هم | ۵۲٬۳۰۰٬۰۰۰ مساعد |
| انحراف کل آزمایشگاه | ۵۵٬۰۰۰٬۰۰۰ نامساعد |
این نکته در عمل اهمیت دارد. اگر مدیر فقط دو قلم نامساعد را ببیند، تصویر بدتری از واقعیت به دست می‌آورد. و اگر فقط عدد کل ۵۵ میلیون ریال را ببیند، متوجه نمی‌شود که دو قلم مهم بیش از دو برابر این مبلغ انحراف نامساعد داشته‌اند و صرفاً با اقلام دیگر پوشانده شده‌اند.
انحراف نامساعد یعنی بررسی، نه محکومیت
انحراف نامساعد الزاماً به معنی ضعف عملکرد مدیر آزمایشگاه نیست. مثلاً افزایش نرخ نیروی انسانی ممکن است ناشی از تغییرات پرداختی باشد که مدیر آزمایشگاه اختیاری درباره آن ندارد. حتی افزایش قیمت معرف نیز ممکن است ناشی از شرایط تأمین باشد. از طرف دیگر، انحراف مصرف نیز باید قبل از قضاوت بررسی شود؛ زیرا ممکن است افزایش مصرف ناشی از تغییر نوع آزمایش‌ها، الزامات کنترل کیفیت یا شرایط خاص بیماران باشد. بنابراین تحلیل انحراف باید نقطه شروع بررسی باشد، نه حکم نهایی درباره عملکرد یک واحد.
یک نکته دیگر نیز در عمل اهمیت دارد. لازم نیست برای صدها قلم مصرفی آزمایشگاه، هر ماه جداگانه انحراف قیمت و مصرف محاسبه شود. بهتر است تحلیل روی اقلام عمده و اثرگذار متمرکز شود؛ انجام تحلیل جداگانه برای تعداد بسیار زیادی قلم مصرفی لزوماً مفید نیست و بهتر است گروه‌های اصلی منابع بررسی شوند.
مسیر کامل تحلیل هزینه آزمایشگاه
- هزینه واقعی را با بودجه اولیه مقایسه می‌کنیم.
- اگر حجم واقعی خدمت متفاوت بود، ابتدا بودجه انعطاف‌پذیر را محاسبه می‌کنیم.
- بعد اختلاف هزینه واقعی با هزینه مورد انتظار در حجم واقعی را مشخص می‌کنیم.
- سپس برای اقلام عمده بررسی می‌کنیم اختلاف ناشی از قیمت بوده یا از مقدار مصرف و کارایی.
مثلاً به جای گزارش ساده «هزینه مواد آزمایشگاه ۷۰ میلیون ریال بیشتر از انتظار بوده است»، گزارش مدیریتی می‌تواند بگوید ۲۶ میلیون ریال افزایش ناشی از قیمت خرید و ۴۴ میلیون ریال ناشی از مصرف بیشتر از استاندارد بوده است. این دو جمله از نظر اقدام مدیریتی اصلاً یکسان نیستند.
منبع : سایت حسابداری بیمارستان
کانال تلگرام @hospitalaccounting