مثال عددی کامل محاسبه بهای تمام‌شده در بیمارستان X؛ از هزینه خام تا بهای هر روز بستری
تا اینجا درباره روش هفت‌مرحله‌ای محاسبه بهای تمام‌شده (unit cost) زیاد گفته‌ایم، اما هیچ چیز به اندازه یک مثال عددی کامل مطلب را جا نمی‌اندازد. ضمیمه کتاب راهنمای WHO یک بیمارستان فرضی به نام «بیمارستان X» را در نظر می‌گیرد که کل هزینه‌های سالانه‌اش ۱۰۰٬۰۰۰ واحد پولی است، و در پنج جدول پشت‌سر‌هم (A1 تا A5) نشان می‌دهد این عدد چطور تکه‌تکه می‌شود و در نهایت به بهای هر روز بستری در هر بخش می‌رسد. در این نوشته همان مسیر را با اعداد واقعی و به زبان ساده مرور می‌کنیم تا ببینید روش در عمل چطور اجرا می‌شود.
جدول A1: هزینه‌ها به تفکیک سرفصل و منبع پرداخت
نقطه شروع، فهرست خام هزینه‌ها (line items) است: حقوق تک‌تک کارکنان از مدیر و منشی گرفته تا پزشکان، پرستاران و نیروی خدماتی، به‌علاوه دارو و ملزومات نظافتی و سایر ملزومات. نکته آموزشی این جدول این است که در کنار سرفصل هزینه، «منبع پرداخت» (source of payment) هم مشخص شده است. مثلا حقوق پزشک سوم (۶٬۰۰۰) و دارو (۲۰٬۰۰۰) از محل کمک اهداکننده و آژانس دارو تامین شده، نه بودجه وزارت بهداشت. جمع‌بندی ستون‌ها این‌طور است:
- وزارت بهداشت (Ministry of Health): ۷۰٬۰۰۰
- اهداکننده (Donor): ۱۰٬۰۰۰
- آژانس دارو (Drug agency): ۲۰٬۰۰۰
- جمع کل هزینه (Total cost): ۱۰۰٬۰۰۰
چرا این تفکیک مهم است؟ چون برای تصمیم‌گیری مدیریتی باید بدانیم بهای تمام‌شده واقعی خدمت چقدر است، فارغ از اینکه پول را چه کسی پرداخته. اگر روزی کمک اهداکننده قطع شود، آن هزینه از بین نمی‌رود؛ فقط بار آن به بودجه اصلی منتقل می‌شود. پس در محاسبه بها، کل ۱۰۰٬۰۰۰ را در نظر می‌گیریم، نه فقط سهم وزارت بهداشت را.
جدول A2: تخصیص هزینه‌ها به مراکز هزینه
در گام بعد، هر سرفصل هزینه را به یک «مرکز هزینه» (cost centre) می‌چسبانیم. مراکز دو دسته‌اند: مراکز سربار یا واسط (overhead) که مستقیما به بیمار خدمت نمی‌دهند، و مراکز نهایی (final) که خروجی قابل‌شمارش دارند. در بیمارستان X تقسیم‌بندی چنین است:
- مراکز سربار: اداری (Administration) ۲۸٬۰۰۰، نظافت (Cleaning) ۱۱٬۰۰۰، داروخانه (Pharmacy) ۱۷٬۰۰۰
- مراکز نهایی: داخلی (Medicine) ۱۷٬۸۰۰، جراحی (Surgery) ۱۳٬۰۰۰، زایمان (Maternity) ۱۳٬۲۰۰
توجه کنید یک قلم هزینه می‌تواند بین چند مرکز بشکند؛ مثلا حقوق مدیر و منشی به مرکز اداری، حقوق داروساز به داروخانه، و حقوق پزشکان و پرستاران به بخش‌های بالینی تخصیص می‌یابد. جمع هر سه گروه سربار برابر ۵۶٬۰۰۰ و جمع سه بخش نهایی ۴۴٬۰۰۰ می‌شود که روی‌هم همان ۱۰۰٬۰۰۰ است. این عدد ۴۴٬۰۰۰ همان «هزینه مستقیم» (direct cost) بخش‌های نهایی است که در جدول‌های بعد بارها به کارمان می‌آید.
جدول A3: سرشکن‌کردن سربار با روش پلکانی
قلب کار همین‌جاست. حالا باید ۵۶٬۰۰۰ واحد هزینه مراکز سربار را روی سه بخش نهایی «سرشکن» (allocate) کنیم، آن هم با روش پلکانی (step-down): از مرکزی که به بقیه بیشترین خدمت را می‌دهد شروع می‌کنیم، هزینه‌اش را پخش می‌کنیم و آن را می‌بندیم، بعد سراغ مرکز بعدی می‌رویم. هر سربار با یک «معیار تخصیص» (allocation statistic) متناسب با ماهیتش پخش می‌شود:
- هزینه اداری (۲۸٬۰۰۰) بر مبنای سهم هر مرکز از هزینه مستقیم پخش می‌شود؛ پس از آن هزینه مستقیم بازنگری‌شده نظافت به ۱۵٬۲۷۸، داروخانه به ۲۳٬۶۱۱، داخلی به ۲۴٬۷۲۲، جراحی به ۱۸٬۰۵۶ و زایمان به ۱۸٬۳۳۳ می‌رسد.
- هزینه نظافت بر مبنای متراژ (floor area) پخش می‌شود؛ مثلا زایمان با ۴۰٪ متراژ بیشترین سهم را می‌گیرد.
- هزینه داروخانه بر مبنای میزان مصرف دارو (pharmacy expense) پخش می‌شود: داخلی ۴۰٪، جراحی ۲۵٪، زایمان ۳۵٪.
بعد از سه پله، کل ۱۰۰٬۰۰۰ فقط روی سه بخش نهایی نشسته است: بهای تمام‌شده کامل داخلی ۳۷٬۸۳۳، جراحی ۲۸٬۹۲۴ و زایمان ۳۳٬۲۴۳ (جمع = ۱۰۰٬۰۰۰). این ستون آخر همان «هزینه کل» (total cost) هر بخش است؛ یعنی هزینه مستقیم خودش به‌علاوه سهمی که از سربارهای اداری، نظافت و داروخانه برداشته. نکته کلیدی روش پلکانی این است که وقتی هزینه یک مرکز پخش و بسته شد، دیگر چیزی به آن برنمی‌گردد، وگرنه محاسبه در حلقه بی‌پایان می‌افتد.
جدول A4: از هزینه بخش تا بهای هر روز بستری
تا اینجا هزینه هر بخش را داریم، ولی مدیر به «بهای هر واحد خروجی» نیاز دارد. واحد خروجی در بخش‌های بستری، «روز بستری» (inpatient day) است. کافی است هزینه هر بخش را بر تعداد روزهای بستری‌اش تقسیم کنیم. با احتساب سرشکن داروخانه، نتیجه چنین می‌شود:
- داخلی: ۵۰۰ روز بستری ← بهای مستقیم هر روز ۳۵٫۶۰ و بهای کامل هر روز ۷۵٫۶۷
- جراحی: ۳۰۰ روز بستری ← بهای مستقیم ۴۳٫۳۳ و بهای کامل ۹۶٫۴۱
- زایمان: ۴۵۰ روز بستری ← بهای مستقیم ۲۹٫۳۳ و بهای کامل ۷۳٫۸۷
- میانگین کل: ۱٬۲۵۰ روز بستری ← بهای مستقیم ۳۵٫۲۰ و بهای کامل ۸۰٫۰۰
این جدول یک درس مدیریتی مهم دارد: بین بهای مستقیم و بهای کامل فاصله زیادی هست. اگر فقط به هزینه مستقیم نگاه کنید، بهای یک روز بستری داخلی را ۳۵٫۶۰ می‌بینید، در حالی که بهای واقعی و کامل آن ۷۵٫۶۷ است؛ یعنی نسبت بهای کامل به مستقیم حدود ۱٫۳۶ برابر. ستون «هزینه مستقیم به‌عنوان درصدی از کل» نشان می‌دهد که در بخش داخلی تنها ۴۷٪ هزینه واقعی، مستقیم است و بقیه از دل سربار می‌آید. تصمیم‌گیری درباره تعرفه یا حذف یک خدمت فقط بر پایه هزینه مستقیم، خطای بزرگی است.
جدول A5: اگر داروخانه را مرکز نهایی بدانیم چه می‌شود؟
جدول آخر یک حالت جایگزین را نشان می‌دهد: فرض کنید داروخانه را به‌جای مرکز سربار، خودش یک «مرکز نهایی» با خروجی مشخص (مثلا ۵٬۰۰۰ نسخه) در نظر بگیریم و هزینه‌اش را روی بخش‌های بستری سرشکن نکنیم. آن‌وقت داروخانه بهای واحد خودش را پیدا می‌کند: بهای مستقیم هر نسخه ۳٫۴۰ و بهای کامل ۵٫۰۳. این کار منطقی است وقتی داروخانه به بیماران سرپایی هم خدمت می‌دهد و نباید کل هزینه‌اش را به بستری‌ها بار کرد. درس این جدول این است که «تعریف مرز مراکز هزینه» یک انتخاب مدیریتی است و مستقیما بهای واحد نهایی را جابه‌جا می‌کند؛ باید متناسب با هدف تحلیل تصمیم بگیرید.
جمع‌بندی: نقشه راه از داده خام تا بهای واحد
اگر بخواهیم کل این مثال را در یک خط بگوییم: از فهرست خام هزینه‌ها (A1) شروع کردیم، آن‌ها را به مراکز هزینه چسباندیم (A2)، سربارها را پلکانی روی بخش‌های نهایی سرشکن کردیم (A3)، و در پایان با تقسیم بر تعداد روز بستری به بهای هر واحد رسیدیم (A4 و A5). همین چهار حرکت، عصاره روش هفت‌مرحله‌ای است. برای اجرای آن در بیمارستان‌های ایران، سه داده حیاتی را از همین حالا آماده کنید: فهرست دقیق هزینه‌ها با منبع پرداخت، معیارهای تخصیص واقع‌بینانه (متراژ، مصرف دارو، سهم هزینه مستقیم)، و آمار خروجی هر بخش (تعداد روز بستری). با این سه، بهای تمام‌شده دیگر یک حدس نیست، بلکه یک عدد قابل‌دفاع برای قیمت‌گذاری، بودجه‌ریزی و مدیریت است.
📘 دانلود نسخه کامل کتاب (PDF انگلیسی): تحلیل هزینه‌های بیمارستان — راهنمای مدیران (سازمان جهانی بهداشت)
کانال تلگرام @hospitalaccounting
منبع : سایت حسابداری بیمارستان