روش ۷ مرحله‌ای محاسبه بهای تمام‌شده خدمات در بیمارستان (راهنمای کامل WHO)
هر مدیر بیمارستان برای تصمیم‌گیری درست به دو داده مالی کلیدی نیاز دارد: نخست، هزینه‌های تخصیص‌یافته به هر «مرکز هزینه» (هر بخش یا برنامه داخل بیمارستان)، و دوم، «بهای تمام‌شده واحد» خدمات. یک واحد خدمت می‌تواند به کوچکی یک وعده غذا یا به بزرگی یک دوره کامل بستری باشد. این نوشته، روش استاندارد سازمان جهانی بهداشت (WHO) برای محاسبه بهای تمام‌شده را به‌صورت کامل و در قالب هفت گام توضیح می‌دهد، به‌گونه‌ای که کل روش را در همین یک مطلب یاد بگیرید.
این روش حتی زمانی که سیستم حسابداری بیمارستان کامل نیست و بخشی از داده‌ها ثبت نشده هم قابل اجراست؛ در چنین حالتی از «تخمین» استفاده می‌شود. خروجی نهایی، بهای واقعی هر خدمت است که پایه‌ی قیمت‌گذاری، بودجه‌بندی، عقد قرارداد با بیمه و ارزیابی کارایی قرار می‌گیرد.
نمای کلی هفت گام
- تعریف محصول نهایی (خروجی که می‌خواهیم بهایش را بدانیم)
- تعریف مراکز هزینه (بخش‌های نهایی و پشتیبان)
- شناسایی بهای کامل هر نهاده (هزینه‌های جاری و سرمایه‌ای)
- تخصیص نهاده‌ها به مراکز هزینه
- تخصیص هزینه مراکز پشتیبان به مراکز نهایی
- محاسبه بهای تمام‌شده واحد برای هر مرکز نهایی
- گزارش نتایج
در ادامه، هر گام را به‌صورت کامل و با مثال توضیح می‌دهیم.
گام ۱: تعریف محصول نهایی
نخست باید روشن کنید «محصول نهایی (final product)» یا همان خروجی‌ای که می‌خواهید بهای آن را حساب کنید چیست. این محصول باید قابل شمارش باشد تا بتوان بهای واحد آن را به دست آورد. نمونه‌ها: یک روز بستری (bed-day)، یک پذیرش (admission)، یک ویزیت سرپایی، یک آزمایش، یک عمل جراحی یا یک وعده غذا.
انتخاب محصول نهایی به هدف شما بستگی دارد؛ اگر می‌خواهید هزینه بخش بستری را بسنجید، «روز بستری» واحد مناسبی است، و برای درمانگاه «هر ویزیت». هرچه واحد دقیق‌تر و همگن‌تر باشد، بهای واحد معنادارتر خواهد بود.
گام ۲: تعریف مراکز هزینه
«مرکز هزینه (cost centre)» هر واحدی است که هزینه‌ها را می‌توان به آن نسبت داد. مراکز هزینه به دو دسته تقسیم می‌شوند:
- مراکز نهایی (final cost centres): بخش‌هایی که مستقیما به بیمار خدمت می‌دهند، مانند بخش‌های بستری، اورژانس، درمانگاه و اتاق عمل. بهای واحد در نهایت برای همین مراکز محاسبه می‌شود.
- مراکز پشتیبان یا واسط (intermediate / overhead cost centres): بخش‌هایی که به‌طور غیرمستقیم پشتیبانی می‌کنند، مانند مدیریت و امور اداری، رختشویخانه، آشپزخانه، تاسیسات و نگهداری.
در این گام کل بیمارستان را به فهرستی روشن از این مراکز می‌شکنید. هزینه مراکز پشتیبان در گام پنجم روی مراکز نهایی سرشکن خواهد شد.
گام ۳: شناسایی بهای کامل هر نهاده
در این گام همه «نهاده‌ها (inputs)» را که بیمارستان مصرف می‌کند شناسایی و ارزش‌گذاری می‌کنید — حتی نهاده‌هایی که بابتشان پول نقد پرداخت نشده است. نهاده‌ها دو نوع‌اند:
- هزینه‌های جاری/
مصرفی (recurrent costs): اقلامی که در طول سال مصرف می‌شوند، مانند حقوق و مزایای کارکنان، دارو، ملزومات پزشکی، انرژی و مواد غذایی. - هزینه‌های سرمایه‌ای (capital costs): دارایی‌هایی که عمر چندساله دارند، مانند ساختمان، تجهیزات پزشکی و خودرو.
چرا هزینه‌ی سرمایه‌ای را بر مبنای سالانه محاسبه می‌کنیم؟
اگر کل بهای یک دستگاه گران‌قیمت را فقط در سال خرید ثبت کنیم، بهای تمام‌شده آن سال به‌شدت بیش‌برآورد و سال‌های بعد کم‌برآورد می‌شود. راه‌حل، «تبدیل هزینه‌ی تملک دارایی سرمایه‌ای به مبنای سالانه (annualization)» است: بهای دارایی روی عمر مفید آن پخش می‌شود و سهم هر سال به‌عنوان هزینه منظور می‌شود (مفهومی نزدیک به استهلاک، اما با در نظر گرفتن نرخ تنزیل/
فرمول ساده: هزینه سالانه = ارزش دارایی ÷ «ضریب تبدیل هزینه‌ی سرمایه‌ای به مبنای سالانه». این ضریب بر اساس «عمر مفید (useful life)» و «نرخ تنزیل (discount rate)» از جدول‌های استاندارد به دست می‌آید. برای نمونه، دستگاهی به ارزش ۱۰۰ میلیون تومان با عمر مفید ۱۰ سال، سهم هزینه سالانه‌ای در حدود ۱۰ تا ۱۳ میلیون تومان خواهد داشت (بسته به نرخ تنزیل).
نکته مهم: نهاده‌های اهدایی یا رایگان (مثل داروی اهدایی یا کار داوطلبانه) را هم باید به «قیمت بازار» ارزش‌گذاری و در هزینه‌ها لحاظ کنید تا بهای تمام‌شده واقعی به دست آید.
گام ۴: تخصیص نهاده‌ها به مراکز هزینه
اکنون هزینه هر نهاده را به مرکزی که آن را مصرف کرده نسبت می‌دهید. دو حالت وجود دارد:
- هزینه‌های مستقیم (direct costs): به‌روشنی به یک مرکز تعلق دارند؛ مثلا حقوق پرستار شاغل در بخش بستری، یا داروی مصرفی همان بخش.
- هزینه‌های مشترک/
غیرمستقیم (shared / indirect costs): بین چند مرکز مشترک‌اند و باید با یک «مبنای تخصیص (allocation basis)» منطقی تقسیم شوند؛ مثلا هزینه برق بر اساس مساحت، هزینه اداری بر اساس تعداد کارکنان.
انتخاب مبنای تخصیص باید تا حد امکان به عامل واقعی مصرف نزدیک باشد؛ مبنای مناسب دقت کل محاسبه را بالا می‌برد.
گام ۵: تخصیص هزینه مراکز پشتیبان به مراکز نهایی
در این گام کل هزینه مراکز پشتیبان (اداری، رختشویخانه، آشپزخانه و…) را روی مراکز نهایی سرشکن می‌کنید تا هیچ هزینه‌ای بی‌جا نماند. رایج‌ترین روش، روش «پلکانی (step-down)» است:
- مراکز پشتیبان را به ترتیب (از پرخدمت‌ترین به کم‌خدمت‌ترین) مرتب کنید.
- هزینه هر مرکز پشتیبان را با یک مبنای مناسب (تعداد وعده غذا برای آشپزخانه، کیلوگرم لباس برای رختشویخانه، مساحت برای تاسیسات) روی مراکز پایین‌تر و مراکز نهایی پخش کنید.
- پس از سرشکن‌شدن، دیگر به آن مرکز پشتیبان هزینه‌ای برنمی‌گردد.
در پایان این گام، «کل هزینه هر مرکز نهایی» (هزینه مستقیم خودش + سهم دریافتی از مراکز پشتیبان) مشخص می‌شود. اگر داده کافی برای مبناهای دقیق ندارید، می‌توانید از روش ساده‌تر سرشکن بر مبنای «سهم هر بخش از هزینه‌های مستقیم» استفاده کنید.
گام ۶: محاسبه بهای تمام‌شده واحد
حالا برای هر مرکز نهایی، بهای واحد را با یک تقسیم ساده به دست می‌آورید:
بهای تمام‌شده واحد = کل هزینه تخصیص‌یافته مرکز ÷ تعداد واحدهای خروجی
برای مثال، اگر کل هزینه سالانه بخش بستری پس از تمام تخصیص‌ها ۵۰ میلیارد تومان باشد و در همان سال ۲۵٬۰۰۰ روز-بستری ارائه شده باشد، بهای هر روز بستری برابر است با ۵۰٬۰۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ÷ ۲۵٬۰۰۰ = ۲٬۰۰۰٬۰۰۰ تومان.
دقت کنید واحد خروجی باید همگن باشد؛ اگر خدمات یک مرکز بسیار متفاوت‌اند (مثلا جراحی‌های سبک و سنگین)، بهتر است شاخص‌های تعدیل‌شده یا واحدهای جداگانه به کار ببرید تا بهای واحد گمراه‌کننده نشود.
گام ۷: گزارش نتایج
گام پایانی، ارائه نتایج به شکلی است که به تصمیم‌گیری مدیریتی کمک کند. یک گزارش خوب معمولا شامل این‌هاست:
- جدول خلاصه‌ی کل هزینه و بهای واحد هر مرکز نهایی
- مقایسه بهای واحد بین بخش‌ها و در صورت امکان با بیمارستان‌های مشابه
- سهم اجزای هزینه (پرسنل، دارو، سربار) در هر بخش
- یادداشت درباره فرض‌ها و تخمین‌هایی که در محاسبه به کار رفته
گزارش نباید صرفا مجموعه‌ای از اعداد باشد؛ باید نشان دهد کجا هزینه بالاست، چرا، و چه اقدامی برای بهبود کارایی ممکن است.
جمع‌بندی
با دنبال‌کردن این هفت گام — تعریف محصول نهایی، تعریف مراکز هزینه، شناسایی بهای کامل نهاده‌ها، تخصیص نهاده‌ها، سرشکن‌کردن هزینه مراکز پشتیبان، محاسبه بهای واحد و گزارش نتایج — مدیر بیمارستان می‌تواند بهای واقعی هر خدمت را بشناسد و برای قیمت‌گذاری، بستن قرارداد با بیمه‌ها، بودجه‌بندی و ارتقای بهره‌وری تصمیم مستند بگیرد. برای دیدن اجرای عددی کامل این روش، «مثال عددی بیمارستان X» و «مطالعه موردی بیمارستان بنگلادش» را در همین مجموعه بخوانید.
📘 دانلود نسخه کامل کتاب (PDF انگلیسی): تحلیل هزینه‌های بیمارستان — راهنمای مدیران (سازمان جهانی بهداشت)
کانال تلگرام @hospitalaccounting
منبع : سایت حسابداری بیمارستان