موارد افتراق نحوه ارائه صورتهای مالی در بخش عمومی و بازرگانی
تفاوت در هدف گزارشگری مالی
| بخش انتفاعی | بخش عمومی |
|---|---|
| هدف گزارشگری مالی = تصمیم‌گیری + پاسخگویی | هدف گزارشگری مالی = پاسخگویی + تصمیم‌گیری |
تفاوت در استفاده‌کنندگان گزارشگری مالی
| بخش انتفاعی | بخش عمومی |
|---|---|
| سرمایه‌گذاران | شهروندان |
| اعطاکنندگان تسهیلات مالی | رهبر |
| تأمین‌کنندگان کالا و خدمات و سایر | مجلس شورای اسلامی |
| بستانکاران | مقامات اجرایی |
| مشتریان | شوراها |
| کارکنان واحد تجاری | — |
| دولت و مؤسسات دولتی | — |
| سایر | — |
تفاوت در تعریف واحد گزارشگر (Entity)
بخش تجاری: یک واحد تجاری منفرد یا گروه واحدهای تجاری موضوع یک مجموعه صورتهای مالی مشخص که بنابر الزامات قانونی، قراردادی یا عرفی و به‌منظور رفع نیازهای اطلاعاتی استفاده‌کنندگان تهیه و ارائه می‌شود.
بخش عمومی:
- استفاده‌کنندگان نیازمند به گزارش‌های مالی با مقاصد عمومی برای اهداف پاسخگویی یا تصمیم‌گیری؛
- دارای مقام مسئول عهده‌دار اجرای تمام یا قسمتی از بودجه و استفاده از سایر منابع و کنترل آن و پاسخگوی عملکرد واحد؛
- دارای محدوده‌ای برای انعکاس صورتهای مالی.
استانداردهای حسابداری بخش عمومی در مقایسه با استانداردهای حسابداری بخش انتفاعی
| ردیف | استاندارد حسابداری بخش عمومی | معادل در بخش انتفاعی |
|---|---|---|
| ۱ | نحوه ارائه صورتهای مالی | استاندارد ۱ ارائه صورتهای مالی |
| ۲ | نحوه ارائه اطلاعات بودجه‌ای در صورتهای مالی | ندارد |
| ۳ | درآمد حاصل از عملیات غیرمبادله‌ای (مالیات و انتقالات) | ندارد |
| ۴ | درآمدهای حاصل از عملیات مبادله‌ای | استاندارد ۴۳ درآمدهای عملیاتی حاصل از قرارداد با مشتریان |
| ۵ | دارایی‌های ثابت مشهود | استاندارد ۱۱ همان |
| ۶ | موجودیها | استاندارد ۸ حسابداری موجودی مواد و کالا |
| ۷ | دارایی‌های نامشهود | استاندارد ۱۷ همان |
| ۸ | ذخایر، بدهی‌های احتمالی و دارایی‌های احتمالی | استاندارد ۴ همان |
| ۹ | حسابداری مخارج تامین مالی | استاندارد ۱۳ همان |
| ۱۰ | رویه‌های حسابداری، تغییر در برآوردهای حسابداری و اشتباهات | استاندارد ۳۴ همان |
| ۱۱ | افشای اطلاعات اشخاص وابسته | استاندارد ۱۲ همان |
| ۱۲ | مزایای بازنشستگی کارکنان | استاندارد ۳۳ همان |
| ۱۳ | آثار تغییر در نرخ تبدیل ارز | استاندارد ۱۶ آثار تغییر در نرخ ارز |
| ۱۴ | رویدادهای پس از تاریخ گزارشگری | استاندارد ۵ رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه |
| ۱۵ | صورتهای مالی تلفیقی | استاندارد ۳۹ همان |
| ۱۶ | سرمایه‌گذاری در واحدهای وابسته و مشارکت‌های خاص | استاندارد ۲۰ سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری وابسته و مشارکت‌های خاص |
| ۱۷ | ترکیبهای بخش عمومی | استاندارد ۳۸ ترکیبهای تجاری |
| ۱۸ | صورتهای مالی جداگانه | استاندارد ۱۸ همان |
| ۱۹ | صورت جریانهای نقدی | استاندارد ۲ همان |
| ۲۰ | افشای منافع در واحدهای دیگر | استاندارد ۳۹ افشای منافع در واحدهای تجاری دیگر |
عناصر صورتهای مالی
عناصر قابل شناسایی صورتهای مالی عبارتند از: داراییها، بدهی‌ها، ارزش خالص (حقوق مالکانه Equity)، درآمدها و هزینه‌ها.
تعریف دارایی و بدهی
| عنصر | بخش عمومی | بخش انتفاعی |
|---|---|---|
| دارایی | منبع تحت کنترلی است که برای واحد گزارشگر دارای منافع اقتصادی و یا توان خدمت‌رسانی آتی باشد. | حقوق نسبت به منافع اقتصادی آتی یا سایر راههای دستیابی مشروع به آن منافع که در نتیجه معاملات یا سایر رویدادهای گذشته به کنترل واحد تجاری درآمده است. |
| بدهی | تعهد فعلی واحد گزارشگر که ایفای آن مستلزم خروج منابع از واحد گزارشگر خواهد بود. | تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری ناشی از معاملات یا سایر رویدادهای گذشته. |
تعریف درآمد، هزینه، ارزش خالص و حقوق صاحبان سرمایه
| عنصر | بخش عمومی | بخش تجاری |
|---|---|---|
| درآمد | افزایش در داراییها، کاهش در بدهی‌ها یا ترکیبی از هر دو به جز آورده مالکان که منجر به افزایش ارزش خالص طی دوره می‌شود. | افزایش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می‌شود. |
| هزینه | کاهش در داراییها، افزایش در بدهی‌ها یا ترکیبی از هر دو به جز ستانده مالکان که منجر به کاهش ارزش خالص طی دوره می‌شود. | کاهش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می‌شود. |
| ارزش خالص / حقوق صاحبان سرمایه | ارزش کل داراییها منهای ارزش کل بدهی‌های واحد گزارشگر. | باقیمانده‌ای که از کسر جمع بدهی‌های واحد تجاری از جمع دارایی‌های آن حاصل می‌شود. |
رابطه هزینه و درآمد
| بخش انتفاعی | بخش عمومی |
|---|---|
| هزینه ← درآمد (هزینه به‌منظور کسب درآمد انجام می‌شود) | درآمد ← هزینه (ابتدا درآمد وصول و سپس هزینه می‌شود) |
مبنای حسابداری
- نقدی (Cash Basis)
- تعهدی (Accrual Basis)
مسئولیت تهیه و ارائه صورتهای مالی
| بخش انتفاعی | بخش عمومی |
|---|---|
| هیئت مدیره | بالاترین مقام دستگاه اجرایی مربوط، یا مقام مجاز از طرف او و مقام مالی قانونی مربوط. |
مسئول تهیه صورتهای مالی تلفیقی دولت به عنوان یک مجموعه واحد، وزارت امور اقتصاد و دارایی با تأیید رئیس قوه مجریه است.
اجزای صورتهای مالی
اجزای مجموعه کامل صورتهای مالی در بخش انتفاعی:
- صورت وضعیت مالی
- صورت سود و زیان
- صورت سود و زیان جامع
- صورت تغییرات در حقوق مالکانه
- صورت جریانهای نقدی
- یادداشت‌های توضیحی، شامل اهم رویه‌های حسابداری و سایر اطلاعات توضیحی
- اطلاعات مقایسه‌ای دوره قبل؛ صورت وضعیت مالی به تاریخ ابتدای دوره قبل
اجزای مجموعه کامل صورتهای مالی در بخش عمومی:
- صورت وضعیت مالی
- صورت تغییرات در وضعیت مالی
- صورت تغییرات در ارزش خالص
- صورت مقایسه بودجه و عملکرد
- صورت جریانهای نقدی
- یادداشت‌های توضیحی که شامل خلاصه‌ای از اهم رویه‌های حسابداری و سایر یادداشت‌های توضیحی
تعدیلات سنواتی: تغییر رویه و اصلاح اشتباه
بخش عمومی ارائه مجدد: بکارگیری یک رویه حسابداری جدید یا اصلاح یک اشتباه مربوط به دوره‌های قبل از طریق تسری به گذشته همانند این که آن رویه از ابتدا مورد استفاده بوده یا این که هرگز اشتباهی رخ نداده.
بخش انتفاعی بکارگیری با تسری به گذشته: بکارگیری رویه حسابداری جدید برای معاملات، سایر رویدادها و شرایط گویی آن رویه همواره بکار گرفته شده.
بخش انتفاعی تجدید ارائه با تسری به گذشته: اصلاح شناخت، اندازه‌گیری و افشای مبالغ عناصر صورتهای مالی است، گویی اشتباه دوره‌های قبل هرگز اتفاق نیفتاده.
صورت وضعیت مالی حداقل اقلام
بخش عمومی:
- موجودی نقد
- سرمایه‌گذاریها
- دریافتنیها
- موجودیها
- پیش‌پرداخت‌ها
- دارایی‌های نامشهود
- دارایی‌های ثابت مشهود
- پرداختنیها
- تسهیلات مالی
- پیش‌دریافت‌ها
- ذخایر
- ارزش خالص
بخش انتفاعی:
- دارایی‌های ثابت مشهود
- سرمایه‌گذاری در املاک
- دارایی‌های نامشهود
- دارایی‌های مالی به جز …
- سرمایه‌گذاریهایی که حسابداری آنها به روش ارزش ویژه انجام می‌شود
- دارایی‌های زیستی
- موجودیها
- دریافتنیهای تجاری و سایر دریافتنیها
- سفارشات و پیش‌پرداخت‌ها
- نقد و معادلهای نقد
- مجموعه دارایی‌های طبقه‌بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش و دارایی‌های قرار گرفته در مجموعه واحد که طبقه‌بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
- پرداختنیهای تجاری و سایر پرداختنیها
- ذخایر
- بدهی‌های مالی به جز
- بدهی‌ها و دارایی‌های مالیات جاری
- بدهی‌های مالیات انتقالی و دارایی‌های مالیات انتقالی
- پیش‌دریافت‌ها
- بدهی‌های مجموعه واحد که طبقه‌بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
- منافع فاقد حق کنترل ارائه شده در بخش حقوق مالکانه
- سرمایه و اندوخته‌های قابل انتساب به مالکان واحد تجاری اصلی
سرمایه‌گذاری در املاک
استاندارد حسابداری ۱۵
املاک (زمین یا ساختمان یا قسمتی از ساختمان یا هر دو) تکمیل‌شده یا در جریان ساخت است که به قصد دریافت اجاره‌بها یا افزایش ارزش یا هر دو (توسط مالک یا توسط اجاره‌کننده به عنوان دارایی اجاره تأمین مالی) نگهداری می‌شود، و برای مقاصد زیر نگهداری نمی‌شود:
- الف. استفاده در تولید یا عرضه کالاها یا خدمات یا برای مقاصد اداری؛ یا
- ب. فروش در روال عادی فعالیتهای تجاری.
سرمایه‌گذاری
استانداردهای حسابداری ۱۵ و ۲۰ و ۳۹
انواع سرمایه‌گذاری:
- دارای کنترل (واحد تجاری فرعی / واحد تحت کنترل)
- دارای نفوذ (واحد تجاری وابسته / واحد وابسته)
- نه نفوذ نه کنترل
صورت سود و زیان و صورت تغییرات در وضعیت مالی
صورت سود و زیان (بخش انتفاعی):
- درآمدهای عملیاتی؛
- هزینه‌های مالی؛
- سهم از سود یا زیان واحدهای تجاری وابسته و مشارکت‌های خاص که حسابداری آنها به روش ارزش ویژه انجام می‌شود؛
- هزینه مالیات؛
- یک مبلغ مجزا برای کل عملیات متوقف‌شده؛
- سود یا زیان دوره؛
- سود یا زیان دوره، قابل انتساب به:
- منافع فاقد حق کنترل؛ و
- مالکان واحد تجاری اصلی
صورت تغییرات در وضعیت مالی (بخش عمومی):
- دریافتی از محل منابع عمومی
- درآمدهای اختصاصی
- کمکهای بلاعوض
- انتقال از/
به سایر واحدها - سایر درآمدها
- هزینه‌ها
- مازاد (کسری) دوره
- درآمدهای شناسایی شده به نمایندگی از دولت
درآمدها
درآمدهای واحدهای بخش عمومی = درآمدهای حاصل از عملیات مبادله‌ای + درآمدهای حاصل از عملیات غیرمبادله‌ای.
در بخش تجاری، درآمدها به دو گروه عملیاتی و غیرعملیاتی تقسیم می‌شوند.
عملیات مبادله‌ای در مقایسه با عملیات غیرمبادله‌ای
مبادله‌ای: یک طرف ۱۰۰۰ واحد پول پرداخت می‌کند و در مقابل، کالاها و خدمات به ارزش برابر (۱۰۰۰ واحد پول) دریافت می‌کند؛ یعنی مبادله‌ای دو طرفه با ارزش برابر انجام می‌شود.
غیرمبادله‌ای: یک طرف ۱۰۰۰ واحد پول پرداخت می‌کند، اما در مقابل، نقد، کالاها یا خدمات با ارزش برابر (۱۰۰۰ واحد پول) دریافت نمی‌کند.
مثال
واحد گزارشگر الف با پرداخت ۱۰۰ میلیون ریال، دارایی را از شرکت ب خریداری می‌کند. ارزش منصفانه آن دارایی ۳۰۰ میلیون ریال است. مطلوب است ثبت خرید.
| شرح | بدهکار | بستانکار |
|---|---|---|
| دارایی | ۳۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ | |
| نقد | ۱۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ | |
| کمکها و هدایا | ۲۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ |
درآمدهای حاصل از عملیات غیرمبادله‌ای
درآمدهای حاصل از عملیات غیرمبادله‌ای شامل موارد زیر است:
- مالیات
- انتقالات: کمک و هدایا، بخشودگی بدهی، جرایم، انتقال از سایر واحدها
انتقال دارایی واحد گزارشگر به سایر واحدهای مشمول استانداردهای حسابداری بخش عمومی بر اساس الزام قوانین و مقررات مربوط
واحد گزارشگر انتقال‌دهنده:
- دارایی‌های انتقالی
- دارایی در جریان تکمیل
- داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
- موجودیها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
واحد گزارشگر دریافت‌کننده:
- دارایی در جریان تکمیل
- داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
- موجودیها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
- دارایی‌های دریافتی
انتقال دارایی واحد گزارشگر به سایر واحدهای مشمول استانداردهای حسابداری بخش عمومی بر اساس تشخیص واحد مربوط
واحد گزارشگر انتقال‌دهنده:
- هزینه انتقالات
- دارایی در جریان تکمیل
- داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
- موجودیها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
واحد گزارشگر دریافت‌کننده:
- دارایی در جریان تکمیل
- داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
- موجودیها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
- درآمد انتقالات
انتقال دارایی واحد گزارشگر به خارج از واحدهای گزارشگر بر اساس الزام قوانین و مقررات مربوط
انتقال به عنوان افزایش سرمایه دولت: سرمایه‌گذاری در شرکتها / داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
انتقال به عنوان مطالبات بلندمدت دولت: مطالبات بلندمدت دولت / داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
انتقال به عنوان کمک دولت: هزینه‌ها به تفکیک طبقه‌بندی اقتصادی دولت / داراییها به تفکیک طبقه‌بندی شیوه‌نامه داراییها
دریافت کمک طبق استاندارد حسابداری ۱۰ انتفاعی
واحد تجاری دریافت‌کننده:
- نقد
- دریافتنیها
- موجودیها
- دارایی‌های ثابت مشهود
- دارایی نامشهود
- بدهی / درآمد
به نمایندگی از دولت
درآمد به نمایندگی از دولت: منابعی که توسط واحد گزارشگر به نمایندگی از دولت وصول می‌گردد و منجر به افزایش ارزش خالص نشود.
طرح‌های تملک دارایی سرمایه‌ای
اصیل یا نماینده
در زنجیره تولیدکننده ← واسطه ← مشتری نهایی، جایگاه واسطه بر اساس کسب کنترل تعیین می‌شود:
- واسطه بدون کسب کنترل: نماینده
- واسطه با کسب کنترل: اصیل
اصیل یا نماینده شناخت درآمد
اصیل: شناسایی درآمد عملیاتی به مبلغ ناخالص مابه‌ازایی که انتظار دارد در قبال کالا یا خدمت تعهدشده، نسبت به آن محق باشد.
نماینده: شناسایی درآمد عملیاتی به مبلغ حق‌الزحمه یا کارمزدی که انتظار دارد در ازای فراهم کردن بستر ارائه کالاها یا خدمات توسط شخص دیگر، نسبت به آن محق باشد.
گزارشگری مالی
بخش عمومی:
- بارگذاری در سناما به وزارت اقتصاد و دارایی
- حسابرسی‌شده‌ها تعداد محدود و ارائه در مجمع
بخش انتفاعی:
- ارائه به مجمع صاحبان سهام اگر سهامی باشد
- الزام به حسابرسی برای سهامی‌ها یا برای دریافت تسهیلات
منبع : سایت حسابداری بیمارستان
کانال تلگرام @hospitalaccounting