ثبت حسابداری ذخیره گارانتی؛ هزینه گارانتی چه زمانی شناسایی می‌شود؟

فرض کنید یک آزمایشگاه پزشکی دولتی، تعدادی دستگاه سونوگرافی تشخیصی را به مراکز درمانی و بیمارستان‌ها می‌فروشد و طبق قرارداد متعهد می‌شود خرابی‌های دستگاه‌ها را تا ۶ ماه پس از فروش بدون دریافت وجه تعمیر کند.

ممکن است در پایان سال هنوز هیچ بیمارستانی برای تعمیر دستگاه مراجعه نکرده باشد. آیا چون هنوز تعمیر انجام نشده و فاکتوری هم صادر نشده، هیچ بدهی وجود ندارد؟

خیر.

تعهد گارانتی از زمان فروش دستگاه ایجاد شده است. بنابراین اگر خروج منابع برای انجام تعمیرات محتمل باشد و مبلغ آن را بتوان به‌طور اتکاپذیر برآورد کرد، باید برای هزینه مورد انتظار گارانتی ذخیره شناسایی شود.

تفاوت ذخیره با حساب پرداختنی

در حسابداری بخش عمومی نیز ذخیره با حساب پرداختنی عادی تفاوت دارد. در حساب پرداختنی معمولاً کالا یا خدمت دریافت شده و مبلغ و زمان تسویه مشخص است؛ اما در ذخیره، درباره مبلغ یا زمان تسویه ابهام وجود دارد. برای شناسایی ذخیره نیز باید تعهد فعلی ناشی از رویداد گذشته وجود داشته باشد و خروج منابع برای تسویه آن محتمل باشد.

برآورد هزینه گارانتی به روش ارزش مورد انتظار

حالا فرض کنیم تجربه سال‌های قبل آزمایشگاه درباره دستگاه‌های فروخته‌شده چنین باشد:

وضعیت دستگاه	سهم
بدون خرابی	۷۵٪
دارای خرابی جزئی	۲۰٪
دارای خرابی اساسی	۵٪

اگر همه دستگاه‌ها دچار خرابی جزئی شوند، هزینه تعمیرات آنها ۱ میلیون واحد پولی و اگر همه دچار خرابی اساسی شوند، هزینه تعمیرات ۴ میلیون واحد پولی برآورد شده است.

بنابراین هزینه مورد انتظار گارانتی چنین محاسبه می‌شود:

احتمال	هزینه در آن حالت (واحد پولی)	حاصل‌ضرب (واحد پولی)
۷۵٪	صفر	صفر
۲۰٪	۱٬۰۰۰٬۰۰۰	۲۰۰٬۰۰۰
۵٪	۴٬۰۰۰٬۰۰۰	۲۰۰٬۰۰۰
جمع	—	۴۰۰٬۰۰۰

پس مبلغ ذخیره گارانتی برابر ۴۰۰ هزار واحد پولی خواهد بود. این مثال بر مبنای احتمال خرابی مجموعه دستگاه‌ها و روش «ارزش مورد انتظار» محاسبه شده است؛ یعنی تمام نتایج ممکن در احتمال وقوع آنها ضرب می‌شوند.

اگر بخواهیم مثال را با قیمت واقعی بازار ایران ببینیم

برای واقعی‌تر شدن موضوع، می‌توانیم یک دستگاه مشخص را در نظر بگیریم. در زمان بررسی قیمت بازار، دستگاه GE Voluson E در یک فروشگاه تجهیزات پزشکی ایران با قیمت ۶۰۰ میلیون تومان درج شده و همان فروشنده برای آن یک سال گارانتی نیز ذکر کرده است.

مدل پیشرفته‌تر GE Voluson E10 نیز در همان بازار با قیمت درج‌شده ۴ میلیارد تومان عرضه شده است.

بنابراین در عمل، وقتی صحبت از فروش چند دستگاه سونوگرافی با تعهد گارانتی است، حتی درصد نسبتاً کوچکی از هزینه تعمیرات می‌تواند ذخیره قابل‌توجهی ایجاد کند.

مثلاً فرض کنیم آزمایشگاه دولتی ۱۰ دستگاه GE Voluson E را فروخته و طبق تجربه تعمیرات گذشته برآورد می‌کند: ۷۵٪ دستگاه‌ها هیچ هزینه‌ای نخواهند داشت، ۲۰٪ به‌طور متوسط هر دستگاه ۳۰ میلیون تومان تعمیر جزئی لازم خواهد داشت، و ۵٪ به‌طور متوسط هر دستگاه ۱۲۰ میلیون تومان تعمیر اساسی لازم خواهد داشت.

هزینه مورد انتظار گارانتی برای هر دستگاه:

احتمال	هزینه در آن حالت (تومان)	حاصل‌ضرب (تومان)
۷۵٪	صفر	صفر
۲۰٪	۳۰٬۰۰۰٬۰۰۰	۶٬۰۰۰٬۰۰۰
۵٪	۱۲۰٬۰۰۰٬۰۰۰	۶٬۰۰۰٬۰۰۰
هر دستگاه	—	۱۲٬۰۰۰٬۰۰۰
۱۰ دستگاه	۱۰ × ۱۲٬۰۰۰٬۰۰۰	۱۲۰٬۰۰۰٬۰۰۰

بنابراین در پایان دوره، ۱۲۰ میلیون تومان بابت تعهد گارانتی برآورد می‌شود.

نکته مهم اینجاست که لازم نیست حسابدار بداند دقیقاً کدام دو دستگاه خراب خواهند شد یا اصلاً خرابی اساسی مربوط به کدام دستگاه خواهد بود. وقتی با تعداد زیادی تعهد مشابه روبه‌رو هستیم، برآورد می‌تواند با وزن‌دهی نتایج مختلف بر اساس احتمال وقوع آنها انجام شود.

ثبت حسابداری چه می‌شود؟

در زمان فروش و ایجاد تعهد گارانتی، منطق ثبت چنین است:

طرف	عنوان حساب
بدهکار	هزینه گارانتی و خدمات پس از فروش
بستانکار	ذخیره گارانتی

در این مثال عمداً کد حساب نوشته نشده است. برای «هزینه گارانتی» و «ذخیره گارانتی» سرفصل مشخص و قابل اتکایی پیدا نشد، و انتخاب یک کدِ مشابه یا ساختنِ کد از نبودِ آن بدتر است. بنابراین ثبت در سطح عنوان حساب نگه داشته شده است. این دقیقاً از مواردی است که باید سرفصل واقعیِ مورد استفاده در سیستم واحد گزارشگر مشخص شود.

یعنی هزینه را به زمانی موکول نمی‌کنیم که دستگاه واقعاً خراب شود؛ تعهد گارانتی در ارتباط با فروش انجام‌شده ایجاد شده و برآورد آن در همان دوره منعکس می‌شود.

بعداً اگر یکی از دستگاه‌ها واقعاً خراب شود و مثلاً آزمایشگاه ۲۵ میلیون تومان بابت تعمیر آن متحمل شود، هزینه‌ای که از محل همان تعهد قبلی است اصولاً باید از ذخیره شناسایی‌شده مصرف شود، نه اینکه کل مبلغ دوباره به‌عنوان هزینه جدید گارانتی شناسایی شود.

البته ذخیره در پایان هر دوره باید مجدداً بررسی شود. اگر اطلاعات جدید نشان دهد خرابی دستگاه‌ها بیشتر یا کمتر از برآورد قبلی بوده، مبلغ ذخیره نیز متناسب با بهترین برآورد جدید اصلاح می‌شود.

نکته حسابداری

«ذخیره» به این معنا نیست که مبلغی را احتیاطی و بدون مبنا کنار بگذاریم. وجود تعهد فعلی، احتمال خروج منابع و امکان برآورد اتکاپذیر، مبنای شناسایی آن است. همچنین عدم قطعیت مجوزی برای ایجاد ذخیره بیش از حد و بزرگ‌نمایی بدهی‌ها نیست.

مبنای این موضوع در نظام حسابداری بخش عمومی ۱۴۰۵

بند ۲-۸ «ذخائر» نظام حسابداری بخش عمومی ۱۴۰۵:

ذخایر، بدهی‌هایی هستند که زمان تسویه و یا تعیین مبلغ آن توأم با ابهام نسبتاً قابل توجه است. ذخایر زمانی شناسایی می‌شوند که واحد گزارشگر دارای تعهد فعلی (قانونی یا عرفی) در نتیجه رویدادهای گذشته باشد، خروج منابع دارای منافع اقتصادی یا توان خدمت‌رسانی برای تسویه تعهد محتمل باشد و مبلغ تعهد به گونه‌ای اتکاپذیر قابل برآورد باشد. ذخایر در پایان هر دوره مالی بررسی و برای نشان دادن بهترین برآورد جاری تعدیل می‌شوند و هرگاه خروج منابع دیگر محتمل نباشد، ذخیره برگشت داده می‌شود.

منبع : سایت حسابداری بیمارستان
کانال تلگرام @hospitalaccounting